El panorama fiscal internacional ha cambiado sustancialmente durante la última década, y la quinta enmienda a la Directiva 2011/16/UE relativa al intercambio automático y obligatorio de información en el ámbito fiscal con relación a mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información (“DAC6”, Directive on Administrative Cooperation) ha provocado otro cambio en las obligaciones de intercambio de información.

La DAC6 tiene como objetivo recopilar información sobre los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información (“RCBA”, reportable cross-border arrangement) para que los Estados Miembros puedan reaccionar rápidamente ante las lagunas existentes en materia de legislación fiscal y las prácticas fiscales nocivas. Estos datos, que los Estados miembros de la UE recopilan y comparten entre ellos, requieren que los mecanismos sean analizados en función de criterios acumulativos y así determinar si son RCBA y, por lo tanto, se requiere comunicar (“report”) a las autoridades fiscales.

De acuerdo a la trasposición de la DAC6 al ordenamiento luxemburgués, los “intermediarios” o “contribuyentes interesados” (“relevant taxpayer”) deben comunicar sobre los RCBA a las autoridades fiscales de Luxemburgo a partir del 1 de enero de 2021 (esto es, la fecha de inicio de la obligación de reporting que fue aplazada seis meses debido a la COVID-19).

Los criterios acumulativos de los RCBA son:

1. Criterio transfronterizo. Es decir, la implicación de dos Estados miembros de la UE o un Estado miembro de la UE y un tercer país;
2. Impuestos específicos cubiertos por la directiva (incluido el impuesto sobre sociedades, el impuesto sobre las personas físicas
3. y el impuesto sobre sucesiones); y Señas distintivas conocidas como “hallmark”.

Las señas distintivas (“hallmarks”) que pueden encontrarse típicamente en la industria de fondos de inversión alternativos son:

• B2 – mecanismos que tienen el efecto de convertir renta en capital, donaciones u otras categorías de renta sujetas a un gravamen inferior o fiscalmente exentas;
• C1 – mecanismos que implican la deducibilidad de los pagos transfronterizos efectuados entre dos o varias “empresas asociadas” bajo determinadas condiciones;
• E3 – mecanismos que implican una transferencia transfronteriza de funciones, riesgos o activos, entre sociedades del mismo grupo con impacto en el resultado de explotación (“EBIT”, Earnings Before Interest and Taxes).

Algunas señas distintivas – A, B y algunas subcategorías de C – también están ligadas al “criterio del beneficio principal” (“MBT”, Main Benefit Test). Esto significa que, para que un mecanismo se considere sujeto a comunicación, el beneficio principal o uno de los beneficios principales que una persona puede esperar del mecanismo debe ser la obtención de una ventaja/beneficio fiscal.

La obligación de comunicar los RCBA recae principalmente en los intermediarios establecidos en la UE. Si no hay un intermediario establecido en la UE que esté involucrado, o todos estos intermediarios se encuentran sujetos a una prerrogativa de secreto profesional, la obligación de reporting recae en el “contribuyente interesado”.

Los intermediarios están divididos en dos categorías. La primera se define como cualquier persona que diseñe, comercialice, organice, ponga a disposición para su ejecución un RCBA o que gestione su ejecución. La segunda categoría, corresponde a cualquier persona que tiene conocimiento (o cabe razonablemente suponer que tiene conocimiento) de que se ha comprometido a prestar – directa o indirectamente por medio de otras personas – ayuda, asistencia o asesoramiento con respecto a las actividades mencionadas anteriormente, basándose en todos los hechos y circunstancias relevantes, la información disponible, así como la experiencia y conocimientos requeridos para prestar este servicio. Esta definición es lo suficientemente amplia como para incluir no solo a abogados y asesores, sino también a bancos, custodios (“trustees”), compañías de seguros, administradores de activos (“asset managers”) y otros proveedores de servicios.

Un “contribuyente interesado”se define como “cualquier persona a cuya disposición se haya puesto, para su ejecución, un RCBA, o que se dispone a ejecutar o ha ejecutado la primera fase de dicho mecanismo”.La noción de contribuyente interesado (así como para un intermediario) se refiere a la noción de “persona”. Esta noción de persona se define explícitamente como (a) personas físicas, (b) personas jurídicas, (c) asociaciones de personas reconocidas con capacidad para realizar actos jurídicos pero que carecen de la condición de persona jurídica y (d) otros tipos de estructuras jurídicas de cualquier forma y naturaleza, con independencia de que tengan personalidad jurídica, que posean o que administren activos que estén sujetos a cualquiera de los impuestos contemplados.

A diferencia de un intermediario, la definición de contribuyente no se refiere a la existencia de un nexo dentro de la UE. Sin embargo, como para los intermediarios, los contribuyentes deben tener presencia en Luxemburgo para que surja una obligación de reporting en Luxemburgo.

En ciertos casos, principalmente en la industria de inversión alternativa, un contribuyente también podría ser considerado como intermediario; por ejemplo, una sociedad de gestión o una entidad específica de un grupo de entidades asociadas dedicada a asistir al grupo más amplio en asuntos fiscales. Se debe prestar especial atención a los roles y responsabilidades para determinar si un contribuyente también podría ser considerado como intermediario, ya que sus obligaciones pueden diferir. Se recomienda un análisis detallado “caso por caso”.

La DAC6 requiere que los intermediarios establecidos en la UE comuniquen los RCBA de manera oportuna y eficiente a las correspondientes autoridades fiscales de los Estados Miembros. Sin embargo, debido a la prerrogativa del secreto profesional (que incluye a abogados, auditores y contables que operan dentro de los límites de sus respectivas profesiones en Luxemburgo), a veces la obligación de comunicar los RCBA puede transferirse a otros intermediarios que no asistieron o participaron en el diseño del RCBA (por ejemplo, bancos y gestores de activos) o directamente a los contribuyentes interesados.

El plazo para comunicar/reportar el correspondiente RCBA comienza a correr cuando (i) un RCBA se ha puesto a disposición; (ii) un RCBA está listo para su ejecución; o (iii) se ha ejecutado la primera fase de un RCBA. Cuando una de estas situaciones desencadenantes tiene lugar a partir del 1 de enero de 2021, los intermediarios o los contribuyentes interesados deben:

• Comunicar el RCBA a las autoridades fiscales luxemburguesas en un plazo máximo de 30 días; o
• Notificar al resto de intermediarios o contribuyentes en un plazo máximo de 10 días en los casos de aplicación de la prerrogativa del secreto profesional.

El incumplimiento de las obligaciones establecidas por la DAC6 puede conllevar multas de hasta 250.000 EUR por RCBA en Luxemburgo.

Dada la involucración de diferentes personas, el corto período para comunicar los RCBAs y las multas en juego, las entidades implicadas deben anticipar y establecer procesos de identificación de RCBA para evitar que los diferentes intermediarios involucrados evalúen los mismos RCBA, y facilitar así el proceso de comunicación de dichos RCBAs. Los contribuyentes deben prestar mucha atención a la forma en la que los intermediarios evalúan las señas distintivas (“Hallmarks”), ya que la falta de información pueden conllevar diferentes consecuencias no deseadas. Se recomienda una buena gobernanza, así como un punto de coordinación donde se reciban y comparen todas las evaluaciones relativas a los potenciales RCBAs y, eventualmente, se comuniquen a las autoridades fiscales correspondientes.

El cumplimiento de la DAC6 debe justificarse documentalmente en caso de auditoría fiscal. Por lo tanto, es esencial que los registros de los análisis y conclusiones, ya sean internos o realizados por asesores externos, estén debidamente documentados.